Вопрос — ответ специалистов

По какому тарифу (20 или 22%) начисляются страховые взносы в ПФР за период прохождения курсов повышения квалификации без отрыва от работы с заработной платы провизора?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Аптечная организация вправе применять пониженные тарифы страховых взносов в отношении выплат и вознаграждений, производимых в адрес всех своих сотрудников, занятых в фармацевтической деятельности, в т.ч. не имеющих сертификата специалиста.

ОБОСНОВАНИЕ ПОЗИЦИИ:

Согласно п. 10 ч. 1 ст. 58 Федерального закона от 24.07.09 №212–ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон №212–ФЗ) в течение переходного периода аптечные организации, признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 12.04.10 №61–ФЗ «Об обращении лекарственных средств» (далее — Закон №61–ФЗ) и уплачивающие ЕНВД в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности, имеют право на применение пониженных тарифов страховых взносов.

В частности, указанные аптечные организации в течение 2012–2013 гг. применяют следующие тарифы страховых взносов: ПФ РФ — 20,0%; ФСС РФ, ФФОМС — 0,0% (ч. 3.4 ст. 58 Закона №212–ФЗ).

Как следует из формулировки норм п. 10 ч. 1 ст. 58 Закона №212–ФЗ, пониженные тарифы страховых взносов применяются аптечными организациями в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности.

В соответствии с п. 33 ст. 4 Закона №61–ФЗ фармацевтическая деятельность — деятельность, включающая в себя оптовую торговлю лекарственными средствами, их хранение, перевозку и (или) розничную торговлю лекарственными препаратами, их отпуск, хранение, перевозку, изготовление лекарственных препаратов.

Фармацевтическая деятельность осуществляется в т.ч. аптечными организациями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность (п. 1 ст. 52 Закона №61–ФЗ).

Фармацевтическая деятельность включает следующие работы и услуги (приложение к положению о лицензировании фармацевтической деятельности, утвержденному постановлением Правительства РФ от 22.12.11 №1081):

• оптовая торговля лекарственными средствами для медицинского применения;
• хранение лекарственных средств для медицинского применения;
• хранение лекарственных препаратов для медицинского применения;
• перевозка лекарственных средств для медицинского применения;
• перевозка лекарственных препаратов для медицинского применения;
• розничная торговля лекарственными препаратами для медицинского применения;
• отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения;
• изготовление лекарственных препаратов для медицинского применения.

В письме Минздравсоцразвития России от 13.04.12 №19–6/3023271-2288 отмечается следующее: аптечные организации, переведенные на уплату ЕНВД, применяют пониженные тарифы страховых взносов в 2012–2013 гг. только в отношении выплат и вознаграждений, производимых в пользу работников, которые, на основании ст. 100 Федерального закона от 21.11.11 №323–ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации» (далее — Закон №323–ФЗ), имеют право на занятие фармацевтической деятельностью.

Такой вывод обусловлен требованиями к лицам, имеющим право на занятие фармацевтической деятельностью в РФ, предъявляемыми нормами ст. 100 Закона №323–ФЗ.

В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 100 Закона №323–ФЗ право на занятие медицинской и фармацевтической деятельностью в РФ в период до 1 января 2016 г. имеют лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста, а также лица, обладающие правом на занятие медицинской деятельностью и получившие дополнительное профессиональное образование в части розничной торговли лекарственными препаратами, при условии их работы в расположенных в сельских населенных пунктах, в которых отсутствуют аптечные организации, обособленных подразделениях медицинских организаций (амбулаториях, фельдшерских и фельдшерско–акушерских пунктах, центрах (отделениях) общей врачебной (семейной) практики), имеющих лицензию на осуществление фармацевтической деятельности.

Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации сотрудник сертификата специалиста не имеет, следовательно, если придерживаться позиции Минздравсоцразвития России, права на применение льготных тарифов страховых взносов к выплатам, осуществляемым в пользу данного сотрудника, у организации нет.

Однако, по нашему мнению, вывод, содержащийся в приведенном выше письме Минздравсоцразвития России, выглядит довольно спорным.

Так, нормы п. 10 ч. 1 ст. 58 Закона №212–ФЗ распространяются на выплаты и вознаграждения, производимые физическим лицам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности. При этом, по нашему мнению, распространение указанных норм исключительно на выплаты и вознаграждения, производимые в пользу работников, которые имеют право на занятие фармацевтической деятельностью, сужает сферу их применения, поскольку в осуществлении фармацевтической деятельности фактически принимают участие все сотрудники аптечной организации, включая тех, на которых не распространяются требования ст. 100 Закона №323–ФЗ.

Данное обстоятельство свидетельствует о нарушении Минздравсоцразвития России требований абз. 3 п. 7 Положения о Министерстве здравоохранения и социального развития РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.06.04 №321, согласно которым при осуществлении правового регулирования в установленной сфере деятельности Минздравсоцразвития России не вправе устанавливать ограничения на осуществление прав негосударственных коммерческих организаций.

Кроме того, нормы Закона №212–ФЗ не связывают возможность применения пониженных тарифов аптечными организациями, применяющими ЕНВД, с выполнением требований ст. 100 Закона №323–ФЗ.

При этом невыполнение организацией требований ст. 100 Закона №323–ФЗ, на наш взгляд, также не может являться основанием для отказа в реализации права на применение пониженных тарифов страховых взносов в отношении выплат сотрудникам, фактически занятым в фармацевтической деятельности, поскольку данное обстоятельство будет свидетельствовать исключительно о нарушении организацией требований отраслевого законодательства.

Как следует из письма Минздравсоцразвития России от 26.03.12 №842–19, если организация в соответствии с Законом №61–ФЗ признается аптечной организацией, то пониженные тарифы страховых взносов в 2012–2013 гг. применяются в отношении выплат и вознаграждений, производимых в пользу всех работников, занятых в фармацевтической деятельности, причем независимо от применяемого режима налогообложения в отношении той или иной части данной фармацевтической деятельности. В указанном письме рассматривалась ситуация, когда аптечная организация, переведенная на уплату ЕНВД в части реализации готовых лекарственных средств, применяла общий режим налогообложения в отношении иной фармацевтической деятельности. Увязки права на применение пониженного тарифа с правом работников на занятие фармацевтической деятельности не производится. Главное, чтобы аптечная организация осуществляла фармацевтическую деятельность.

Отметим, что в письме ФСС РФ от 10.02.12 №15–03-11/08-1395 отсутствуют оговорки относительно распространения действия п. 10 ч. 1 ст. 58 Закона №212–ФЗ исключительно на выплаты и вознаграждения, производимые в пользу работников, которые имеют право на занятие фармацевтической деятельностью.

По нашему мнению, аптечные организации, переведенные на уплату ЕНВД, вправе применять пониженные тарифы страховых взносов в отношении выплат и вознаграждений, производимых в адрес всех своих сотрудников, занятых в фармацевтической деятельности, в т.ч. не имеющих сертификата специалиста.

Однако данная позиция организации, скорее всего, приведет к спорам с представителями ФСС России, которую придется отстаивать в суде (письмо Минздравсоцразвития России от 13.04.12 №19–6/3023271-2288 (это письмо, доведенное письмом ФСС РФ от 25.04.12 №15–03-18/08-4703 для использования в работе по вопросам исчисления страховых взносов, отозвано с исполнения письмом ФСС РФ от 06.12.12 №15-03-11/05-16023)).

Отметим, что на сегодняшний момент арбитражная практика по данному вопросу немногочисленна, тем не менее она складывается в пользу налогоплательщика. Так, например, в постановлении ФАС Северо–Западного округа от 24.05.13 №Ф07–1550/13 судьи указали, что фармацевтическую деятельность осуществляет именно аптечная организация, а не лица, состоящие с ней в трудовых отношениях и имеющие фармацевтическое образование и сертификат специалиста. В связи с этим вывод Фонда социального страхования о том, что аптечная организация, осуществляющая фармацевтическую деятельность, имеет право на применение установленных льготных тарифов только в отношении лиц, имеющих фармацевтическое образование и сертификат специалиста, признан ошибочным. Подобные выводы сделаны также в постановлениях ФАС Волго–Вятского округа от 17.05.13 №Ф01–8533/13, ФАС Западно–Сибирского округа от 07.05.13 №Ф04–1427/13, ФАС Северо–Западного округа от 26.04.13 №Ф07–1252/13, ФАС Западно–Сибирского округа от 24.04.13 №Ф04–723/13.

Также хотим обратить внимание на то, что в силу п. 10 ч. 3 ст. 29 Закона №212–ФЗ органы контроля, к которым относится ФСС России, обязаны принимать расчеты страховых взносов, документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты (перечисления) страховых взносов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления страховых взносов, в форме электронных документов наравне с документами, представленными на бумажных носителях. Иных особенностей приема ФСС России расчета по страховым взносам Закон №212–ФЗ не устанавливает. В случае если организация не согласна с органами контроля, она вправе обратиться за письменными разъяснениями в Минтруда России (п. 2 ч. 1 ст. 28 Закона №212–ФЗ), а расчеты страховых взносов до получения письменных разъяснений направлять в адрес регионального отделения ФСС России по почте с описью вложения.

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Екатерина Лазукова