Вопрос — ответ специалистов

Налоговый кодекс Российской Федерации (далее — НК РФ) устанавливает систему налогов в РФ, а также общие принципы налогообложения (п. 2 ст. 1 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 17 НК РФ налог считается установленным в том случае, когда определены налогоплательщики и основные элементы налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 17 НК РФ в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

На сегодняшний день НК РФ предусматривает ряд специфических норм, применяемых организациями, осуществляющими операции с лекарственными средствами и товарами медицинского назначения.

Так, в силу пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ:

• важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий. Положения настоящего абзаца применяются при представлении в налоговые органы регистрационного удостоверения на медицинское изделие или до 1 января 2017 г. также регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинской техники);
• протезно–ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним;
• технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;
• очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных).

Кроме того, на основании пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ подлежит налогообложению по пониженной налоговой ставке (10%) реализация следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

• лекарственных средств, включая фармацевтические субстанции, лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований лекарственных препаратов, и лекарственные препараты, изготовленные аптечными организациями;
• медицинских изделий, за исключением важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ. Положения настоящего абзаца применяются при представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения на медицинское изделие или до 1 января 2017 г. также регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения.

Коды видов продукции, перечисленных пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством РФ.

В свою очередь, пп. 16 ст. 150 НК РФ устанавливает, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, незарегистрированных лекарственных средств, предназначенных для оказания медицинской помощи по жизненным показаниям конкретных пациентов, и гемопоэтических стволовых клеток и костного мозга для проведения неродственной трансплантации. Указанная норма применяется при условии представления в таможенные органы соответствующего разрешения, выданного федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке и реализации государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере здравоохранения, обращения лекарственных средств для медицинского применения.

При исчислении налоговой базы по НДС необходимо также учитывать следующее.

П. 2 ст. 154 НК РФ определяет, что при реализации товаров с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Одновременно суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы по НДС не учитываются.

При этом надо различать субсидии, связанные с компенсацией убытков и оплатой собственно реализуемых лекарств (товаров). В случае получения бюджетных средств в оплату реализуемых по льготным ценам лекарств и медицинских товаров они включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке (смотрите также письма Минфина России от 18.09.13 №03–07–11/38616, УФНС России по г. Москве от 23.06.09 №16–15/63905).

Отметим, что, по мнению судей (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 31.05.11 №16814/10), перечисленные из бюджета денежные средства на компенсацию убытков от реализации товаров (работ, услуг) по льготным ценам по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгодой), полученной предприятием, не могут рассматриваться в качестве целевого финансирования и подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Также лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные средства (включая гомеопатические лекарственные препараты), изготавливаемые аптечными организациями по рецептам на лекарственные препараты и требованиям медицинских организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями нормативной документации, согласованной уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, не рассматриваются в целях гл. 22 НК РФ как подакцизные товары (пп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ).

Других норм в НК РФ, относящихся к организациям, осуществляющим операции с лекарственными средствами и товарами медицинского назначения, в том числе реализующим лекарственные средства и товары медицинского назначения наименее защищенным слоям населения по специальным (льготным) ценам, нами не обнаружено.

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Кирилл Завьялов