Вопрос — ответ специалистов

При этом заключается отдельный договор с производителями лекарств, размер дохода устанавливается в процентах от объема закупки у поставщиков и объема продаж (на основании инвентаризации и запросов данных поставщиков). За это ООО будет получать премии (бонусы) на расчетный счет. Будет ли ООО платить НДС, налог на прибыль с этой суммы и отчитываться в ИФНС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Вопрос квалификации доходов в рамках ЕНВД или в рамках общей системы налогообложения нам представляется неоднозначным.
Полагаем, что организация может признать доходы в виде бонуса, полученные по договору с производителем, в составе доходов в сфере розничной торговли, облагаемых ЕНВД. Но при этом формулировки "оказание маркетинговых услуг (продвижение товара)" и подобные в договорах с производителями лекарств наверняка приведут к спору с налоговым органом по поводу отражения доходов от оказания таких услуг в рамках общей системы налогообложения.
Исходя из официального мнения, к розничной торговле могут быть отнесены только выплаты, которые непосредственно связаны с поставкой товара и с выполнением определенных условий договоров поставки (т.е. по договорам с вашими поставщиками). Поэтому доходы аптеки по заключенному с производителем договору на оказание маркетинговых услуг по продвижению товара с высокой долей вероятности будут оцениваться контролирующими органами как осуществляемые вне рамок розничной торговли, соответственно, не относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД.

ОБОСНОВАНИЕ ПОЗИЦИИ:

В соответствии с п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли (пп.пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). При этом согласно ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в т.ч. за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В многочисленных разъяснениях Минфина России делается вывод, что доход в виде премий, бонусов и прочих вознаграждений, выплачиваемых поставщиком торговой организации за выполнение ею определенных условий договора поставки, можно признать частью дохода, получаемого от предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, в том случае, если выплата данного дохода непосредственно связана, во–первых, с закупкой товара у поставщика, а во–вторых — с выполнением определенных условий договоров поставки (приобретение определенного объема товара, своевременность оплаты и т.п.) (письма Минфина России от 09.09.13 №03-11-06/2/36949, от 21.02.13 №03-11-11/78, от 12.05.12 №03-11-11/156, от 25.01.12 №03-11-06/3/3, от 16.02.10 №03-11-06/3/22 и др.).

При этом финансисты в своих суждениях исходят из того, что поскольку закупка товаров является неотъемлемой частью предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, то все операции, связанные с закупкой товара, относятся к розничной торговле, а значит какие-либо выплаты от поставщиков, связанные непосредственно с закупкой товаров для розничной торговли, должны учитываться торговой организацией в рамках ЕНВД (письма Минфина России от 04.07.16 №03-11-11/38954, от 21.02.13 №03-11-11/78, от 01.07.09 №03-11-06/3/178, от 15.05.09 №03-11-06/3/136 и др.).

Причем в письме Минфина России от 21.02.13 №03-11-11/78 после вывода в отношении премии, предоставляемой поставщиком, сказано, что в аналогичном порядке можно признать частью дохода, полученного от осуществления предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, доход в виде стимулирующей выплаты, перечисленной организацией — производителем реализуемых им товаров. Этот вывод поддержан региональными налоговыми органами (Вопрос: О налогообложении скидок (премий, бонусов), полученных от поставщика либо производителя реализуемых товаров. Налогоплательщик применяет ЕНВД (розничная торговля через магазин). 1). Разъясните порядок налогообложения скидок (премий, бонусов), полученных от поставщика либо производителя реализуемых товаров. 2). Относятся ли суммы денежного возмещения, полученные от банка в счет продажи товаров в кредит и суммы агентского вознаграждения к ЕНВД? С банком заключен агентский договор, согласно которому продавец от имени банка оформляет кредиты покупателям. (Официальный сайт Управления ФНС России по Свердловской области)). Изготовитель (наряду с поставщиком) упомянут и в письме Минфина России от 15.05.09 №03-11-06/3/136.

Получается, что признание дохода в виде бонуса в рамках именно системы ЕНВД возможно не только в случае предоставления бонуса поставщиком, но и при выплате его производителем. Однако нам неизвестно, рассматривал ли Минфин России ситуацию, когда договор поставки заключен непосредственно между розничным продавцом на ЕНВД и производителем, или же имелась в виду ситуация "двойной" скидки — как от поставщика, так и от производителя.

Тем не менее в любом случае представляется очевидным, что если в договоре с производителем товаров будут поименованы такие услуги, как например, приоритетная выкладка товаров, оформление мест выкладки товаров, поддержание ассортиментного ряда, размещение информации о товарах и другие подобные услуги, — данные услуги будут квалифицироваться налоговыми органами в качестве услуг по продвижению товаров, которые не связаны с розничной торговлей на ЕНВД, в связи с чем плата за оказание данных услуг подлежит налогообложению в рамках иных режимов налогообложения, в данном случае — в рамках ОСНО.

В Федеральном законе от 28.12.09 №381–ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации"» предусмотрено, что услуги по продвижению товаров, услуги по подготовке, обработке, упаковке этих товаров, иные подобные услуги могут оказываться хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, на основании договоров возмездного оказания соответствующих услуг (п. 11 ст. 9 Закона №381–ФЗ).

Причем соглашение о выполнении действий и уплате вознаграждения (процентов, бонусов) квалифицируется в качестве возмездного оказания услуг независимо от того, как оно оформлено — как отдельный договор на оказание услуг либо как составная часть сложного (смешанного) договора, включающего в себя также элементы других видов договоров (например, договора поставки, в т.ч. в случае если оказание услуг будет предусмотрено в дополнительном соглашении к договору, являющимся неотъемлемой частью договора поставки). Смотрите письмо Минфина России от 26.07.07 №03-07-15/112.

В письме Минфина России от 11.12.07 №03-11-04/3/488 указано, что, несмотря на то, что выкладка товара является составной частью процесса розничной торговли, в случае оказания услуг по выкладке товаров на основе договоров организация должна уплачивать в отношении такой деятельности налоги в рамках ОСНО или в соответствии с УСН.

В письме Минфина России от 03.08.10 №03-11-11/214 разъясняется, что предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по продвижению товаров, осуществляемая в рамках отдельно заключенных договоров возмездного оказания услуг с поставщиками, контрагентами и т.д., не может быть отнесена к торговой деятельности, в частности к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли. Смотрите также письмо Минфина от России от 12.09.08 №03-11-04/3/430.

К подобному выводу приходят и судьи (постановление Семнадцатого ААС от 14.05.12 №17АП–3620/12, постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.13 №Ф06–9269/13, постановление ФАС Западно–Сибирского округа от 06.06.11 №Ф04–2206/11).

В рассматриваемом случае договор заключается не с поставщиком, а непосредственно с производителем товаров. При этом производитель выплачивает доход за достижение определенных показателей как при закупке товара, так и при осуществлении розничной торговли, анализируя, как мы поняли, условия взаимоотношений вашей организации с поставщиками лекарств. Причем это происходит не в рамках договора поставки или смешанного договора, а в рамках отдельного договора оказания маркетинговых услуг по продвижению товаров. Но если ваша организация действительно услуг по продвижению товара производителю не оказывает, мы полагаем, что в договоре с ним не должно быть формулировок "продвижение, маркетинговые услуги" и пр.

Каких–либо разъяснений, касающихся вознаграждений производителей товаров за действия торговой организации при реализации товара, не закупаемого ею у производителя, нами не обнаружено. Однако деятельность в области розничной торговли предполагает не только проведение закупок товаров, но и реализацию товаров на основе договоров розничной купли-продажи, являющуюся неотъемлемой частью данного вида предпринимательской деятельности. На этом основании полагаем, что организация может признать доходы в виде бонуса, полученные по договору с поставщиком, в составе доходов в сфере розничной торговли, облагаемых ЕНВД. Но указание в договоре обязанности организации по продвижению товара, на наш взгляд, приведет к квалификации таких доходов, как полученных в рамках ОСНО.

Повторим, исходя из официального мнения, к розничной торговле могут быть отнесены только выплаты, которые непосредственно связаны с поставкой товара и с выполнением определенных условий договоров поставки, поэтому доходы аптеки по заключенному с производителем договору оказания маркетинговых услуг по продвижению товара с высокой долей вероятности будут оцениваться контролирующими органами как осуществляемые вне рамок розничной торговли, соответственно, не относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД.

Обращаем ваше внимание на то, что изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов. В связи с отсутствием четко обозначенной позиции по данному вопросу в законодательстве о налогах и сборах и официальных комментариев компетентных органов рекомендуем воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться за соответствующими письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21, ст. 34.2 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

РЕКОМЕНДУЕМ дополнительно ознакомиться со следующими материалами:

Вопрос: Организация "А" (покупатель), реализующая продовольственные товары, и организация "Б" (поставщик) заключили договор поставки продукции, а также договор возмездного оказания услуг к договору поставки, согласно которому исполнителем является организация "А", а заказчиком — организация "Б". Договоры, соглашения к ним, акты оказания услуг оформляет организация "Б". Стоимость услуг указана без НДС. Организация "А" осуществляет только розничную торговлю и совмещает два режима налогообложения — ЕНВД и общую систему налогообложения. Подлежат ли обложению НДС данные услуги у организации «А»? В каких разделах декларации по НДС нужно отразить эти доходы? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2015).

Вопрос: Основным видом деятельности организации является розничная торговля (ЕНВД). Дополнительным видом деятельности организации является сдача в аренду недвижимости, что составляет менее 5% товарооборота (УСН). При применении ЕНВД к договору поставки продовольственных товаров заключается дополнительное соглашение, по условиям которого за выполнение определенных условий договора организация получает от поставщика товаров доходы в виде премий, перечисляемых на расчетный счет организации, или в виде вознаграждения, уменьшающих кредиторскую задолженность перед поставщиком. В каком порядке эти суммы должны учитываться в целях налогообложения? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2014).

Вопрос: ИП (г. Казань), применяющий ЕНВД в отношении розничной торговли товарами бытовой химии, планирует отдельно предусмотреть в договоре с поставщиком платное оказание поставщику услуг по распространению рекламных материалов (листовок), содержащих информацию о товаре (о скидках на данный товар). При этом рекламные материалы (листовки) заказаны в типографии самим ИП. Распространение листовок осуществляется как посредством почтовых отправлений, так и непосредственной раздачей перед входом в торговую точку. Каков порядок налогообложения указанных услуг по распространению рекламных материалов (листовок), содержащих информацию о товаре поставщика? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2014).

Вопрос: Аптека применяет ЕНВД. С поставщиком заключен договор купли-продажи товара (оптика). Аптека, в свою очередь, продает товар без наценки (по ценам поставщика). Данным договором в т.ч. предусмотрено условие о переходе к аптеке прав собственности на приобретаемый товар (в момент передачи товара). Поставщик ежемесячно перечисляет аптеке на расчетный счет бонусное вознаграждение за продвижение их товара. Не влияет ли отсутствие наценки на реализуемый товар и одновременное наличие бонусных выплат от поставщика на возможность применения аптекой ЕНВД? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2013).

Вопрос: Возникнет ли обязанность по уплате ЕНВД в случае, если магазин, осуществляющий розничную торговлю продуктами питания, заключит с поставщиком договор на оказание услуг по специальной выкладке товаров и проведению иных мероприятий, направленных на продвижение его товаров? ("Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", №4, июль–август 2012).

Вопрос: Аптечная организация, являясь плательщиком ЕНВД, оказывает контрагенту за плату следующие услуги: обеспечение постоянного наличия установленных наименований БАД в аптеках юридического лица; соблюдение согласованной выкладки ассортимента продукции; размещение брошюр. В рамках какой системы налогообложения облагаются эти операции, если выполнение указанных услуг: является условием, закрепленным в договоре поставки товаров; предусмотрено договором возмездного оказания услуг? ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", №11, ноябрь 2013).

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Наталья ЕЛИСТРАТОВА
www.garant.ru