В бюджетном учреждении есть аптечный пункт (продажа лекарственных средств) и аптечный склад (распределение лекарственных средств на процедуры, не перепродажа).

По какой подстатье КОСГУ отражаются лекарственные средства, предназначенные для перепродажи? Какими бухгалтерскими записями оформляется перемещение лекарственных средств с аптечного склада в аптечный пункт?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Операции по поступлению/выбытию лекарственных средств, предназначенных для дальнейшей перепродажи, могут быть отражены с применением как подстатей 341 "Увеличение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях"/441 "Уменьшение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях", так и 346 "Увеличение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)"/446 "Уменьшение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)". Порядок отражения товаров, предназначенных для перепродажи, рекомендуем согласовать с учредителем и закрепить положениями учетной политики. Перевод лекарственных средств из состава товаров в состав материальных запасов отражается по дебету и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 105 00 000 "Материальные запасы".

ОБОСНОВАНИЕ ВЫВОДА:

С 1 января 2019 г. действует новый порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденный приказом Минфина России от 29.11.17 №209н (далее — Порядок №209н). Методические рекомендации по применению Порядка №209н доведены письмом Минфина России от 29.06.18 №02-05-10/45153 (далее — Методические рекомендации).

Согласно пп. 11.4 п. 11 Порядка 209н ст. 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ детализирована подстатьями 341-349 КОСГУ, отражающими увеличение стоимости материальных запасов по объектам.

При этом отнесение приобретения отдельных объектов материальных запасов осуществляется в т.ч. согласно Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности (ОК 034–2014 (КПЕС 2008), утвержденному приказом Росстандарта от 31.01.14 №14-ст (п. 3 раздела II Методических рекомендаций). Согласно ОК 034–2014 (КПЕС 2008) лекарственные средства относятся к группе 21.20 "Препараты лекарственные и материалы, применяемые в медицинских целях" класса 21 "Средства лекарственные и материалы, применяемые в медицинских целях".

То есть лекарственные средства являются медицинскими изделиями и, соответственно, могут быть отнесены к материалам, применяемым в медицинских целях. Следовательно, расходы на их приобретение относятся на подстатью 341 "Увеличение стоимости лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях" КОСГУ.

В рассматриваемой ситуации лекарственные средства приобретаются как для собственных нужд (учитываются на складе), так и для целей перепродажи (учитываются в аптечном пункте).

В положениях Порядка №209н товары, предназначенные для дальнейшей перепродажи, не поименованы.

С одной стороны, лекарственные средства, приобретенные для перепродажи, также являются медицинскими изделиями и, соответственно, могут быть отражены по подстатьям 341/441 КОСГУ.

С другой стороны, при отнесении расходов, связанных с приобретением материальных запасов, на ту или иную подстатью КОСГУ значение имеет правовой статус объектов имущества, а также характер его использования непосредственно субъектом учета. Так, в частности, независимо от вида материальных запасов расходы на приобретение их для включения в состав имущества казны, в т.ч. входящих в государственный материальный резерв (независимо от их номенклатуры), относятся на подстатью 346 КОСГУ. Также, к примеру, расходы на приобретение бутилированной питьевой воды в зависимости от конкретных обстоятельств, обусловливающих такие расходы, могут быть отнесены на подстатью 342 КОСГУ либо на подстатью 349 КОСГУ. Расходы по оплате договоров на приобретение (изготовление) прочих объектов, относящихся к материальным запасам, отражаются по подстатье 346 "Увеличение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)" КОСГУ (пп. 11.4.6 п. 11 Порядка №209н). Перечень таких материальных запасов исчерпывающим не является. По нашему мнению, товары, реализуемые учреждением в рамках приносящей доход деятельности, также могут учитываться с применением подстатей 346/446 КОСГУ.

Ввиду неурегулированности данного вопроса порядок отражения товаров, предназначенных для перепродажи, рекомендуем согласовать с учредителем и закрепить положениями учетной политики.

Для учета материальных запасов предназначен счет 0 105 00 000 "Материальные запасы" (п. 98 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.10 №157н (далее — Инструкция №157н)).

Согласно п. 118 Инструкции №157н на счете 0 105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства" учитываются медикаменты, компоненты, эндопротезы, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, кровь и перевязочные средства и тому подобное. В свою очередь, материальные ценности, приобретенные учреждением для продажи, учитываются на счете 0 105 38 000 "Товары — иное движимое имущество учреждения" (п. 124 Инструкции №157н, п. 46 Инструкции №174н).

Операции по переводу товаров для перепродажи в состав материальных запасов, используемых для нужд учреждения, Инструкцией №174н не предусмотрены.

В соответствии с п. 41 Инструкции №174н внутреннее перемещение готовой продукции в целях ее использования для нужд учреждения в состав материальных запасов отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 «Материальные запасы» (010521340-010529340, 010531340-010539340) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" (010527440, 010537440).

Полагаем, что аналогично может быть отражена передача лекарственных средств с аптечного склада в аптечный пункт.

Таким образом, в зависимости от выбранной подстатьи КОСГУ для отражения товаров для перепродажи, перемещение лекарственных средств с аптечного склада в аптечный пункт может оформляться следующими записями.

1. Если учреждением будет принято решение отражать лекарственные средства, предназначенные для перепродажи, по подстатьям 341/441 КОСГУ:

Дебет 105 38 341 Кредит 105 31 441