Доначисления НДС при выплате премий дистрибуторам

Ответ:

У организации розничной торговли имеется риск доначисления НДС с суммы премии. Соответственно, у организации производителя имеется риск непризнания расхода в целях налогообложения.

Обоснование позиции:

При рассмотрении налоговой составляющей мы исходим из того, что заключение такого соглашения, в принципе, возможно.

Вопрос обложения НДС сумм премий, полученных покупателем товаров от их продавца, неоднократно рассматривался уполномоченными органами.

В рассматриваемом случае производитель и аптека не имеют заключенного между собой договора купли-продажи. Поэтому рассматривать их продавцом и покупателем в свете разъяснений чиновников не приходится.

Нами не обнаружено писем официальных органов, а также судебных решений, в которых рассматривалась бы выплата производителем товара премии его розничному продавцу, минуя дистрибутора. Однако логика финансистов и налоговиков, на наш взгляд, применима и к анализируемой ситуации.

Так, в общем случае премии (поощрительные выплаты), выплачиваемые продавцом покупателю товаров за достижение им определенного объема продаж, иные действия, как правило, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) в смысле подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, и поэтому в налоговую базу по НДС у покупателя не включаются.

При этом договоры взаимоотношения между продавцами товаров и их покупателями могут предусматривать оказание покупателями определенных услуг продавцам (например, реклама товаров, их продвижению и т.п.). В таких случаях указанные услуги подлежат налогообложению НДС у покупателя товаров (смотрите письма Минфина России от 22.01.2020 №03-07-11/3355, от 08.02.2018 №03-07-11/7487, от 16.08.2017 №03-07-11/52516).

Подобная позиция нашла отражение, в частности, в письме Минфина России от 26.07.2007 г. №03-07-15/112. Финансисты также отметили, что продавцами могут применяться различные премии и вознаграждения, не связанные с оказанием услуг по рекламе и продвижению товаров: например, за факт заключения договора поставки; за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети; за включение товарных позиций в ассортимент магазинов и т.п. Указанные суммы, по мнению Минфина России, не следует признавать выплатами, связанными с расчетами за поставляемые товары. Плата за данные действия не связана с возникновением у покупателей обязанностей передать продавцам товаров имущество, выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки.

В связи с этим на суммы премий и вознаграждений, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оплатой товаров, не распространяются требования подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (то есть указанные суммы не облагаются НДС как суммы, связанные с оплатой товаров).

В письме Минфина России от 13.10.2020 г. №03-07-15/89774 сообщается, что в случае, когда из условий заключенных договоров следует, что премии, выплачиваемые автопроизводителем дилеру, связаны не с оплатой реализованных дилером автомобилей, а с поддержанием экономического интереса дилера увеличивать объемы закупок новых партий автомобилей у автопроизводителя и повышать объемы продаж автомобилей на рынке в целом, то положения п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ на указанные премии не распространяются, в связи с чем суммы премий, получаемые дилером от автопроизводителя, в налоговую базу по НДС у дилера не включаются.

Вместе с тем определением Верховного Суда РФ от 05.07.2021 г. №301-ЭС21-4267 по делу №А29-14874/2019 налогоплательщику было отказано в пересмотре выводов нижестоящих судов, которые признали правомерным доначисление покупателю НДС на сумму премий, полученных от поставщика за выполнение следующих условий по дилерскому договору:

• покупатель продает товар по сниженным розничным ценам, рекомендованным поставщиком;
• покупатель достигает заранее определенного объема продаж товара за период проведения промоакций;
• покупатель достигает заранее определенного объема закупок товара за период проведения акции;
• покупатель достигает качественных целевых показателей, в том числе выполняет стандарты качества продаж и обслуживания клиентов, определяемые поставщиком.

В данном случае посредством выплаты премий производитель в бездоговорном порядке будет стимулировать розничные магазины закупать его продукцию. Не исключено, что проверяющие все же усмотрят встречное условие предоставления премии по закупке товара у производителя, например, в виде оказания услуг по реализации товара производителя по более низкой цене.

Квалификация премий в качестве денежных средств, связанных или не связанных с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), должна производиться в каждом конкретном случае с учетом оценки условий соответствующих договоров.

Не исключаем, что квалификация премии для целей исчисления НДС может стать предметом судебного разбирательства. Например, в постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2012 г. №15АП-116/12 рассмотрена ситуация, когда налоговый орган в обоснование доначисления НДС указывал, что премия, уплаченная продавцом товара дилеру, является оплатой услуг по продвижению товара на рынок и поэтому подлежит включению в налоговую базу по НДС (хотя суд вынес решение в пользу налогоплательщика в части правомерности неначисления НДС).

Обобщая сказанное выше, можно заключить, что, по сути, выплата премии в анализируемом случае не связана с оказанием услуг. В этой связи мы не видим достаточных оснований для ее включения в налоговую базу.

Однако полностью исключить риск налоговых споров мы не можем. В данном случае посредством выплаты премий производитель в бездоговорном порядке будет стимулировать розничные магазины закупать его продукцию. Не исключено, что проверяющие все же усмотрят условие об обязательности закупки товара у производителя (смотрите также материалы: – Энциклопедия решений. Обложение НДС сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) (январь 2025); – Энциклопедия решений. НДС при предоставлении кешбэка, бонусов, скидок, премий покупателю /январь 2025 г.).

Что касается НДС у производителя, то налог при перечислении премии у него не возникает.

Так, в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики). Под обращением валюты понимается установленный законодательством режим ее хранения, приобретения и использования. Такие операции не являются объектом обложения НДС согласно подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 30.08.2016 г. №03-07-11/50447, от 08.11.2007 г. №03-07-11/555).

Налог на прибыль

В соответствии с подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок.

Организация и розничный магазин сторонами договора купли-продажи не являются. Поэтому мы не усматриваем оснований для признания организацией расхода в виде премии по подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Вместе с тем перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, открыт (подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Подобный расход в ст. 270 НК РФ прямо не поименован. Таким образом, можно предположить, что при условии подтверждения экономической обоснованности расхода и соответствующего документального оформления у организации-производителя появляются предпосылки для его признания в целях налогообложения.

Однако мы полагаем, что есть риск применения к данной премии положений п. 16 ст. 270 НК РФ.

Так, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением.

Значит, возможность не применять положения п. 16 ст. 270 НК РФ у производителя есть только в том случае, если между перечисляющей средства и получающей стороной будут иметь место встречные обязательства. В данном случае такие обязательства о закупке товара, как мы полагаем, подразумеваются, но никакими соглашениями, могущими подтвердить их наличие документально, не закреплены.

Поэтому несмотря на то, что уплата премии уплата связана с приобретением определенного количества товара, что не соответствует понятию безвозмездности, данному в п. 2 ст. 248 НК РФ, в силу бездоговорных отношений и отсутствия обязательств розничного магазина доказать отсутствие безвозмездности при перечислении премии, на наш взгляд, непросто.

Разъяснений уполномоченных органов, а также судебных решений применительно к анализируемой ситуации нами не обнаружено. В этой связи мы не можем объективно оценить вероятность предъявления претензий.

Для исключения сомнений и рисков рекомендуем обратиться за персональными письменными разъяснениями в налоговый орган и/или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России, пройдя по ссылке. Также в ФНС России можно обратиться по телефону единого контакт-центра: 8-800-222-22-22.

 Завьялов Кирилл, эксперт службы Правового консалтинга «ГАРАНТ», аудитор, член РСА